Grundlagen der deutschen Körperschaftsteuer

TL;DR: Grundlagen der Körperschaftsteuer im Überblick

Die Körperschaftsteuer (KSt) ist die Steuer auf das Einkommen von juristischen Personen, wie Kapitalgesellschaften (z.B. GmbHs). Ihre Ermittlung beginnt mit dem Jahresüberschuss, der um steuerrechtliche Korrekturen angepasst wird, um das sogenannte „zu versteuernde Einkommen“ zu erhalten. Darauf wird der Steuersatz angewendet, und nach Abzug von Vorauszahlungen ergibt sich die KSt-Rückstellung. Steuerpflichtig sind im Inland ansässige Gesellschaften unbeschränkt mit allen Einkünften, während ausländische Gesellschaften mit ihren inländischen Einkünften beschränkt steuerpflichtig sein können. Es gibt bestimmte Steuerbefreiungen, die aber für die Beratungspraxis meist nur bei gemeinnützigen Vereinen relevant sind. Die Einkommensermittlung folgt den Regeln des EStG und KStG, wobei für natürliche Personen spezifische Vorschriften nicht anwendbar sind. Wichtige Anpassungen betreffen verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA), verdeckte Einlagen, Spenden und nicht abziehbare Aufwendungen. Der Veranlagungszeitraum ist stets das Kalenderjahr, auch bei abweichendem Wirtschaftsjahr.

Die Grundlagen der deutschen Körperschaftsteuer verstehen: Ein Überblick

Die Körperschaftsteuer (KSt) ist eine zentrale Steuer im deutschen Wirtschaftsleben, die das Einkommen von juristischen Personen, insbesondere Kapitalgesellschaften, besteuert. Für Studierende und angehende Steuerfachleute ist es essenziell, die Mechanismen und Vorschriften genau zu kennen. Dieser Artikel bietet einen umfassenden Einblick in die Grundlagen der deutschen Körperschaftsteuer, ihre Ermittlung, Steuerpflichten und wichtige Besonderheiten.

KSt-Ermittlung bei Kapitalgesellschaften: Das grundlegende Schema

Die Ermittlung der Körperschaftsteuer folgt einem klaren Schema, das den Jahresüberschuss als Ausgangsbasis nimmt und durch verschiedene Korrekturen anpasst, um das steuerlich relevante Einkommen zu bestimmen:

• Jahresüberschuss
• +/- Korrekturen laut Einkommensteuergesetz (EStG) und Körperschaftsteuergesetz (KStG)
• = zu versteuerndes Einkommen
• x Steuersatz
• = tarifliche KSt
• ./. KSt-Vorauszahlungen
• = KSt-Rückstellung

Wer ist körperschaftsteuerpflichtig? Steuerpflicht einfach erklärt

Die Steuerpflicht im Rahmen der Körperschaftsteuer unterscheidet sich nach dem Ansässigkeitsort und der Art der Einkünfte.

Unbeschränkte Steuerpflicht nach KStG

Die unbeschränkte Steuerpflicht betrifft Rechtsformen, die gemäß § 1 Abs. 1 KStG aufgeführt sind (insbesondere Kapitalgesellschaften). Sie sind unbeschränkt steuerpflichtig, wenn sie ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz im Inland haben. Das bedeutet, dass sämtliche Einkünfte – sowohl inländische als auch ausländische – der deutschen Körperschaftsteuer unterliegen. Dies geschieht jedoch vorbehaltlich der Regelungen in Doppelbesteuerungsabkommen (DBA).

Beschränkte Steuerpflicht: Wann fallen nur inländische Einkünfte an?

Die beschränkte Steuerpflicht ist in § 2 KStG geregelt und betrifft zwei Hauptgruppen:

• Rechtsformen des § 2 Nr. 1 KStG: Hierzu gehören insbesondere Kapitalgesellschaften nach ausländischem Recht, die weder Sitz noch Geschäftsleitung im Inland haben. Sie sind nur mit ihren inländischen Einkünften steuerpflichtig.
• Rechtsformen des § 2 Nr. 2 KStG: Dies sind Gebilde mit Geschäftsleitung oder Sitz im Inland, die aber nicht unter die unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 KStG fallen. Für sie sind nur die Einkünfte steuerpflichtig, die einem Steuerabzug unterliegen (z.B. Kapitalertragsteuer).

Beginn der Steuerpflicht: Von der Gründung bis zur Eintragung

Die Gründung einer GmbH und der damit verbundene Beginn der Körperschaftsteuerpflicht erfolgt typischerweise in mehreren Schritten:

1. Vorgründungsgesellschaft: Sie entsteht mit dem Beschluss der Gründer, eine GmbH zu gründen. In dieser Phase wird sie als Personengesellschaft behandelt und ist daher nicht KSt-pflichtig. Die Einkünfte dieser „Vorgründungszeit“ unterliegen bei den Gründern der Einkommensteuer (ESt).
2. Vorgesellschaft: Diese Phase beginnt mit dem Abschluss des notariellen Gesellschaftsvertrags. Sie wird als Kapitalgesellschaft behandelt und ist KSt-pflichtig, sofern die anschließende Eintragung in das Handelsregister erfolgt. Scheitert die Eintragung, wird sie als Personengesellschaft behandelt, und die Einkünfte unterliegen der ESt bei den Gründern.
3. Kapitalgesellschaft: Zivilrechtlich entsteht die Kapitalgesellschaft mit der Eintragung in das Handelsregister. Ab diesem Zeitpunkt ist sie KSt-pflichtig gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG.

Körperschaftsteuerbefreiungen: Welche Unternehmen sind ausgenommen?

Bestimmte Körperschaften sind von der Körperschaftsteuer befreit. Die entsprechenden Regelungen finden sich in den §§ 5 und 6 KStG.

Umfang der Steuerbefreiungen

Die Liste der Steuerbefreiungen ist umfangreich und umfasst beispielsweise:

• Deutsche Bundesbank (§ 5 Abs. 1 Nr. 2 KStG)
• Bestimmte Pensionskassen (§ 5 Abs. 1 Nr. 3 KStG)
• Bestimmte Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit (VVaG) (§ 5 Abs. 1 Nr. 4 KStG)
• Bestimmte Berufsverbände (§ 5 Abs. 1 Nr. 5 KStG)
• Politische Parteien (§ 5 Abs. 1 Nr. 7 KStG)
• Bestimmte Genossenschaften (§ 5 Abs. 1 Nr. 10 und Nr. 14 KStG)

Bedeutung der Steuerbefreiungen für die Praxis

In der mittelständischen Beratungspraxis haben die meisten dieser Steuerbefreiungen eine geringe Bedeutung. Eine wichtige Ausnahme bildet jedoch die Steuerbefreiung für gemeinnützige Vereine nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG, die sehr häufig Anwendung findet.

Das zu versteuernde Einkommen: Herzstück der Körperschaftsteuerberechnung

Die Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer ist das „zu versteuernde Einkommen“ (§ 7 Abs. 1 KStG). Dieses Einkommen wird nach spezifischen Vorschriften ermittelt.

Bemessungsgrundlage und Freibeträge

Das zu versteuernde Einkommen ist das Einkommen im Sinne des § 8 Abs. 1 KStG, vermindert um die Freibeträge der §§ 24 und 25 KStG (§ 7 Abs. 2 KStG). Es ist wichtig zu beachten, dass diese Freibeträge auf GmbHs regelmäßig nicht anwendbar sind.

Ermittlung nach EStG- und KStG-Vorschriften

Die Ermittlung des zu versteuernden Einkommens erfolgt gemäß § 8 Abs. 1 KStG nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes (EStG) und des Körperschaftsteuergesetzes (KStG).

Anwendbare EStG-Vorschriften zur Einkommensermittlung: Insbesondere sind die Vorschriften des EStG über folgende Punkte relevant:

• Die Einkunftsarten des EStG (§§ 13 – 23 EStG)
• Die Einkunftsermittlungsvorschriften der §§ 4 – 7, 8, 9, 11 EStG (Gewinnermittlungs-, Bilanzierungs- und Bewertungsvorschriften, Überschussermittlung)
• Die Steuerbefreiungen (§ 3 EStG)
• Die nicht abziehbaren Betriebsausgaben (§ 3c, § 4 Abs. 5 EStG)

Nicht anwendbare EStG-Vorschriften: Nicht anwendbar sind vor allem diejenigen EStG-Vorschriften, die auf natürliche Personen zugeschnitten sind. Dazu gehören beispielsweise:

• Vorsorgeaufwendungen (§ 10, § 10c EStG)
• Außergewöhnliche Belastungen (§§ 33 - 33b EStG)
• Kinderfreibeträge (§ 32 EStG)

KStG-Vorschriften zur Einkommensermittlung: Die allgemeinen Vorschriften zur Einkommensermittlung finden sich in den §§ 7, 8, 9 und 10 KStG. Darüber hinaus gibt es spezielle Vorschriften für Einzelsachverhalte und bestimmte Rechtsformen in den §§ 8a - 8d sowie §§ 11 - 22 KStG. Hier sind unter anderem Regelungen zur Einkommensermittlung bei folgenden Sachverhalten zu finden:

• Betriebsausgabenabzug bei Zinsaufwendungen (Zinsschranke) - § 8a KStG
• Beteiligungen an anderen Körperschaften - § 8b KStG
• Verlustabzug bei Körperschaften - § 8c - d KStG
• Auflösung und Abwicklung (Liquidation) - § 11 KStG
• Entstrickungs- und Wegzugsbesteuerung - § 12 KStG
• Beginn und Erlöschen einer Steuerbefreiung - § 13 KStG
• Organschaft - §§ 14 - 19 KStG

Besonderheiten der Einkommensermittlung für Körperschaften

Für Körperschaften gelten einige spezifische Regelungen bei der Einkommensermittlung:

• Ermittlungszeitraum für das zu versteuernde Einkommen (§ 7 Abs. 3 und 4 KStG): Grundsätzlich sind die Besteuerungsgrundlagen (Gewinn und zu versteuerndes Einkommen) für ein Kalenderjahr zu ermitteln. Die KSt-Veranlagung erfolgt ebenfalls stets für ein Kalenderjahr. Bei Kapitalgesellschaften, die zur Buchführung verpflichtet sind und deren Wirtschaftsjahr vom Kalenderjahr abweicht, gelten Gewinne/z.v.E. als in dem Kalenderjahr bezogen, in dem das Wirtschaftsjahr endet.
• Fiktion des Gewerbebetriebs (§ 8 Abs. 2 KStG): Bei unbeschränkt Steuerpflichtigen im Sinne von § 1 Abs. 1 Nr. 1 – 3 EStG werden alle Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb behandelt.
• Gewinnausschüttungen an die Gesellschafter (§ 8 Abs. 3 Satz 1 und 2 KStG): Offene und verdeckte Gewinnausschüttungen dürfen das Einkommen der Gesellschaft nicht mindern, da es sich hierbei um eine Einkommensverwendung handelt.
• Einlagen der Gesellschafter (§ 8 Abs. 3 Satz 3 KStG): Offene und verdeckte Einlagen der Gesellschafter dürfen das zu versteuernde Einkommen der Gesellschaft nicht erhöhen. Dies sind erfolgsneutrale Vorgänge auf der Vermögensebene und kein erwirtschafteter Gewinn aus der Geschäftstätigkeit.

Abziehbare Aufwendungen nach KStG (§ 9 KStG)

Neben den allgemeinen Betriebsausgaben gibt es spezielle abziehbare Aufwendungen:

• Bei Kommanditgesellschaften auf Aktien (KGaA): Bestimmte Gewinnanteile und Vergütungen für die Geschäftsführung an den persönlich haftenden Gesellschafter (§ 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG).
• Spenden und Beiträge für steuerbegünstigte Zwecke: Diese sind bis zu bestimmten Höchstbeträgen abziehbar (§ 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG).

Beispiel Spendenabzug (A-GmbH): Die A-GmbH hat folgende Spenden als Aufwand berücksichtigt:

• Spende an eine politische Partei: 1.000 Euro
• Spenden für steuerbegünstigte Zwecke: 25.000 Euro Der vorläufige Jahresüberschuss beträgt 74.000 Euro. Die Summe aus Umsätzen, Löhnen und Gehältern beträgt 4.000.000 Euro.

Berechnung des Spendenabzugs:

• • Spende an politische Partei (§ 8 Abs. 1 KStG, § 4 Abs. 6 EStG) | 1.000 | | + Spende für steuerbegünstigte Zwecke (§ 9 Abs. 2 KStG) | 25.000 | | = Spenden-Bemessungsgrundlage (§ 9 Abs. 2 KStG) | 100.000 | |./. Spendenabzug (§ 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG): 25.000, max. 20 % von 100.000 | 20.000 | | = Zu versteuerndes Einkommen | 80.000 |

Hinweis: Die Berechnung des Spendenabzugs nach Umsätzen, Löhnen und Gehältern (4 ‰) würde hier 16.000 Euro ergeben (4 ‰ von 4.000.000 Euro), was geringer ist. Übersteigen Zuwendungen die Höchstbeträge, können sie in den folgenden Veranlagungszeiträumen im Rahmen der Höchstbeträge abgezogen werden (§ 9 Abs. 1 Nr. 2 S. 9 KStG).

Nichtabziehbare Aufwendungen nach KStG (§ 10 KStG)

Bestimmte Aufwendungen dürfen das zu versteuernde Einkommen nicht mindern und müssen zum Jahresüberschuss hinzugerechnet werden, wenn sie gewinnmindernd gebucht wurden:

1. Aufwendungen für Stiftungs-/Satzungszwecke bei Stiftungen und Vereinen (§ 10 Nr. 1 KStG).
2. Bestimmte Steuern und steuerliche Nebenleistungen (§ 10 Nr. 2 KStG).
3. Geldstrafen und ähnliche Nachteile (§ 10 Nr. 3 KStG). Geldstrafen gegen Kapitalgesellschaften sind nach deutschem Recht i.d.R. nicht möglich. Das Abzugsverbot hat Bedeutung für von ausländischen Gerichten verhängte Geldstrafen. Geldbußen sind bereits nach § 4 Abs. 5 Nr. 8 EStG nicht abzugsfähig.
4. Vergütungen für die Überwachung der Geschäftsleitung (§ 10 Nr. 4 KStG). 50 % der Vergütungen an Aufsichtsrat, Verwaltungsrat etc. sind nicht abziehbar.

Körperschaftsteuer berechnen: Das Schema im Überblick

Dieses Schema fasst die Ermittlung des zu versteuernden Einkommens und der KSt nochmals zusammen:

• Jahresüberschuss
• • steuerrechtliche Korrekturen (§ 60 Abs. 2 EStDV)
• • verdeckte Gewinnausschüttungen (§ 8 Abs. 3 Satz 2 KStG)
• • nicht abziehbare Aufwendungen nach EStG (§ 3c, § 4 Abs. 5 EStG)
• • nicht abziehbare Aufwendungen nach KStG (§ 10 KStG)
• • nicht abziehbare Zinsaufwendungen (§ 8a KStG)
• • geleistete Spenden (§ 9 Abs. 2 Satz 1 KStG)
• • Gewinnkorrekturen aus Beteiligungen an anderen Körperschaften (§ 8b KStG) *./. steuerfreie Erträge (z.B. laut DBA) *./. Erstattung nicht abziehbarer Aufwendungen (§ 10 KStG – Umkehrschluss) *./. verdeckte Einlagen (§ 8 Abs. 3 Satz 3 KStG)
• = Spendenbemessungsgrundlage (§ 9 Abs. 2 KStG) *./. abziehbare Spenden (§ 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG) *./. Verlustabzug (§ 8 Abs. 1 KStG, § 10d EStG, § 8c KStG)
• = zu versteuerndes Einkommen
• => tarifliche KSt (§ 23 Abs. 1 KStG) *./. KSt-Vorauszahlungen (§ 31 Abs. 1 KStG, § 36 Abs. 2 Nr. 1 EStG)
• = KSt-Rückstellung

Hinweis: Der Freibetrag gemäß § 24 KStG wird Kapitalgesellschaften nicht gewährt, da die Dividende bei den Gesellschaftern zu den Einnahmen i.S.v. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG gehört (§ 24 Nr. 1 KStG).

Praktische Beispiele zur Körperschaftsteuer: Von der Theorie zur Anwendung

Anhand konkreter Fälle lässt sich die Anwendung der Regelungen zur Körperschaftsteuer am besten verstehen.

Fall 1: Einkommensermittlung und KSt-Berechnung der A-GmbH

Die A-GmbH hat einen vorläufigen Jahresüberschuss von 66.000 Euro ermittelt und dabei folgende Beträge erfolgswirksam gebucht:

• KSt-Vorauszahlungen: 10.000 Euro
• SolZ-Vorauszahlungen: 550 Euro
• Säumniszuschlag zur KSt: 100 Euro
• Vergütung an Beirat (für Überwachung der Geschäftsleitung): 3.000 Euro
• Steuerfreie Investitionszulage: 2.150 Euro
• Nicht abziehbare Betriebsausgaben i.S.v. § 4 Abs. 5 EStG: 15.000 Euro
• Spende an politische Partei: 4.000 Euro
• Spende für steuerbegünstigte Zwecke: 25.000 Euro

Lösung:

• SolZ-Rückstellung: 5,5 % von 14.400 Euro (§ 3 Abs. 1 Nr. 1, § 4 SolZG) = 792 Euro. Abzüglich SolZ-Vorauszahlung von 550 Euro ergibt sich eine SolZ-Rückstellung von 242 Euro.
• Endgültiger Jahresüberschuss: Vorläufiger Jahresüberschuss 66.000 Euro./. KSt-Rückstellung 4.400 Euro./. SolZ-Rückstellung 242 Euro = 61.358 Euro.
• Die Bildung der KSt- und SolZ-Rückstellung hat keine Auswirkung auf das zu versteuernde Einkommen, da die Beträge bei der Einkommensermittlung gemäß § 10 Nr. 2 KStG wieder hinzugerechnet werden müssen.

Fall 2: P-GmbH: Verdeckte Gewinnausschüttungen und Einlagen

Die P-GmbH mit Sitz und Geschäftsleitung in Köln hat folgende Sachverhalte im Jahr 2025:

• Vorläufiger Jahresüberschuss 2025: 183.820 Euro.
• KSt-Vorauszahlungen: 20.000 Euro, SolZ-Vorauszahlungen: 1.100 Euro.
• Geschenk an Geschäftsfreund (Gemälde): 1.000 Euro Anschaffungskosten, 190 Euro USt. USt als nichtabziehbare Vorsteuer umgebucht.
• Überhöhte Miete an Gesellschafter P: monatlich 1.500 Euro statt ortsüblicher 1.000 Euro.
• Überweisung von P an GmbH: 10.000 Euro zur Liquiditätsverbesserung, erfolgswirksam gebucht.
• KSt-Erstattung (2.000 Euro) und SolZ-Erstattung (110 Euro) für 2023, erfolgswirksam gebucht.
• Vorabausschüttung von 60.000 Euro an Gesellschafter beschlossen und ausgezahlt.

Lösung:

• Ermittlung des SolZ: 5,5 % von 30.000 Euro = 1.650 Euro. Abzüglich SolZ-Vorauszahlungen 1.100 Euro = SolZ-Rückstellung 550 Euro.
• Steuerliches Einlagekonto: Die verdeckte Einlage führt zu einer Erhöhung des steuerlichen Einlagekontos i.H.v. 10.000 Euro (§ 27 Abs. 1 KStG).

Fall 3: M-GmbH: Komplexere Sachverhalte und Einlagekonto

Die M-GmbH hat zum 31.12.2025 einen vorläufigen Jahresüberschuss von 140.000 Euro. Folgende Geschäftsvorfälle wurden gebucht:

1. Geschenk an einen Kunden: 20.000 Euro Anschaffungskosten, 3.800 Euro USt. USt-Schuld passiviert.
2. Geldbuße wegen Ordnungswidrigkeit: 600 Euro als Aufwand gebucht.
3. Dividende von T-GmbH: 8.000 Euro erhalten, KapSt 2.000 Euro als Aufwand gebucht.
4. Forderungsverzicht der Mutter des Alleingesellschafters auf Darlehen von 35.000 Euro. GmbH buchte gewinnerhöhend aus.
5. KSt-Vorauszahlungen: 10.000 Euro.

Lösung:

Ermittlung des Einlagekontos (§ 27 KStG) zum 31.12.2025:

FAQ zur Körperschaftsteuer für Studierende

Was ist der Unterschied zwischen unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht bei der Körperschaftsteuer?

Die unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Abs. 1 KStG betrifft Kapitalgesellschaften mit Geschäftsleitung oder Sitz im Inland. Sie sind mit sämtlichen Einkünften (in- und ausländisch) steuerpflichtig. Die beschränkte Steuerpflicht nach § 2 KStG gilt für ausländische Kapitalgesellschaften ohne inländischen Sitz oder Geschäftsleitung (nur inländische Einkünfte) oder für bestimmte Körperschaften mit Inlandssitz/-geschäftsleitung, die nur mit Einkünften aus Steuerabzug steuerpflichtig sind.

Welche Freibeträge gelten für Kapitalgesellschaften bei der Körperschaftsteuer?

Grundsätzlich sind die Freibeträge gemäß §§ 24 und 25 KStG bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens zu berücksichtigen. Es ist jedoch wichtig zu wissen, dass diese Freibeträge auf GmbHs oder vergleichbare Kapitalgesellschaften in der Regel nicht anwendbar sind, da deren Dividenden bei den Gesellschaftern der Einkommensteuer unterliegen.

Wie wirkt sich eine verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) auf das zu versteuernde Einkommen aus?

Eine verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) liegt vor, wenn eine Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter oder einer nahestehenden Person außerhalb einer regulären Gewinnausschüttung einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie einem fremden Dritten nicht gewährt hätte. Solche vGA mindern das zu versteuernde Einkommen der Gesellschaft nicht und müssen daher im Rahmen der Steuerermittlung zum Jahresüberschuss hinzugerechnet werden (§ 8 Abs. 3 Satz 2 KStG).

Was ist das steuerliche Einlagekonto und wofür ist es wichtig?

Das steuerliche Einlagekonto (§ 27 KStG) erfasst die von den Gesellschaftern geleisteten Einlagen, die nicht in das gezeichnete Kapital oder die Kapitalrücklage eingestellt wurden. Es ist wichtig für die Besteuerung von Gewinnausschüttungen: Aus diesem Konto stammende Leistungen an die Gesellschafter gelten als nicht steuerbare Rückzahlung von Einlagen, sofern nicht vorrangig ausschüttbare Gewinne vorhanden sind. Eine verdeckte Einlage führt zu einer Erhöhung dieses Kontos.